Научный журнал
Современные наукоемкие технологии
ISSN 1812-7320
"Перечень" ВАК
ИФ РИНЦ = 0,916

ОСОБЕННОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА И ОТЧЁТНОСТИ В НЕГОСУДАРСТВЕННЫХ ПЕНСИОННЫХ ФОНДАХ

Куршаева Ф.М Чеченова Л.С. Атмурзаев М.И. Харзинова Л.Л.
С 1992 года начали функционировать негосударственные пенсионные фонды. Сегодня этот институт пенсионного обеспечения достаточно активно развивается и расширяет свою деятельность, в связи с чем, особенно актуальны вопросы организации бухгалтерского учета и формирования финансовой отчетности.
Каждая организация, являющаяся юридическим лицом должна сформировать учетную политику, которая подразумевает под собой документ, обеспечивающий единый подход к ведению бухгалтерского учета на основе условий имущественной обособленности, непрерывности деятельности, последовательности применения учетной политики, временной определенности факторов хозяйственной деятельности.

Необходимо отметить, что условие имущественной обособленности не относится к негосударственным пенсионным фондам (НПФ), т. к. переданное учредителями имущество, является его собственностью, наличие другого имущества, законодательными документами не предусмотрено.

Одним из требований к деятельности НПФ является ведение обособленного учета имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности и пенсионных резервов.

Непрерывность деятельности соответствует целям, для которых создан фонд.

Последовательность применения учетной политики НПФ обусловлена их особенностью и исключительностью, установленной законодательством.

Временная определенность фактов хозяйственной деятельности означает, что они относятся к тому отчетному периоду, в котором имели место.

Учетная политика формируется главным бухгалтером, утверждается руководителем организации, при этом утверждается:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета;

- формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности, учитывающие специфику деятельности НПФ;

- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации предусматривающий инвентаризацию резервов покрытия пенсионных обязательств и страхового резерва;

- методы оценки активов и обязательств, включающие методы оценки резервов покрытия пенсионных обязательств и страхового резерва;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации, содержащие перечень документов и сроки их передачи из одного подразделения в другое;

- порядок контроля хозяйственных операций;

- другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Формы бухгалтерского баланса и приложений должны отражать специфику НПФ в части раздельного учета пенсионных резервов и имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности, кроме того, необходимо ввести дополнительные статьи для учета нераспределенной прибыли отчетного года в каждый из указанных разделов по соответствующему виду имущества.

Организационные аспекты учетной политики должны предусматривать порядок работы с филиалами: положение, наличие либо отсутствие обособленного баланса и права размещать пенсионные резервы, порядок сбора пенсионных взносов, их передачу в головную организацию, выплаты пенсий и пр. Также должен быть пункт об ответственности руководителя и главного бухгалтера за организацию и ведение бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций, своевременное предоставление полной и достоверной отчетности.

Учетной политикой следует предусмотреть необходимость раздельного учета хозяйственных операций по каждому виду деятельности, которые, в свою очередь, должны оформляться оправдательными документами. Они служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Документы, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм, утверждаются ответственным лицом и являются приложением.

НПФ формирует имущество, предназначенное для осуществления уставной деятельности, и размещает составляющие его денежные средства.

Пенсионные резервы фонда состоят из резервов покрытия пенсионных обязательств и страхового резерва и формируются за счет пенсионных взносов, дохода фонда от размещения пенсионных резервов, целевых поступлений.

Фонды могут передавать в управление активы, денежные средства, имущество, но не пенсионные резервы. Главным аргументом при этом является нежелание компании изменять стандартную форму договора, вместе с тем, законодательство возлагает ответственность за размещение пенсионных резервов на фонды.

Размещение средств пенсионных резервов осуществляется через управляющую компанию, которая обеспечивает возврат переданных ей пенсионных резервов по договорам доверительного управления и несет ответственность перед фондом и его участниками за ненадлежащее исполнение возложенных на нее обязанностей, при этом ответственности перед участниками по обязательствам фонда она не несет.

НПФ - особая организационно-правовая форма некоммерческой организации, исключительным видом деятельности которой является негосударственное пенсионное обеспечение (НПО) участников фонда, а именно, сбор пенсионных взносов, формирование пенсионных резервов и пенсионные выплаты.

Для учета операций по НПО, НПФ используются следующие счета: 72 "Страховые взносы", субсчет "Расчеты по пенсионным взносам"; 74 "Страховые выплаты", субсчет "Расчеты по пенсионным выплатам"; 96 "Резервы предстоящих расходов", субсчета "Резерв покрытия пенсионных обязательств", "Страховой резерв".

Поступившие взносы направляются НПФ на формирование пенсионных резервов (совокупности средств, находящихся в собственности фонда и предназначенных для обеспечения выплат негосударственных пенсий).

Другим источником формирования пенсионных резервов являются доходы от их размещения, которые определяются в целом за отчетный период, затем подлежат распределению, данная операция отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов".

В структуре пенсионных резервов выделяются резервы покрытия пенсионных обязательств и страховой резерв.

Для отражения в бухгалтерском учете средств пенсионных резервов предназначен счет 96 "Резервы предстоящих расходов", к которому открываются субсчета "Резерв покрытия пенсионных обязательств" и "Страховой резерв".

Сформированные НПФ пенсионные резервы направляются на пенсионные выплаты его участникам, начисленные пенсионные выплаты отражаются по кредиту счета 74 "Страховые выплаты" в корреспонденции со счетом 96 "Резервы предстоящих расходов".

Для учета обязательств по пенсионным договорам используется забалансовый счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные", на котором учитывается современная стоимость обязательств по выплате пенсий, определенная на основании актуарных расчетов.

Для учета расходов по аккумулированию средств пенсионных взносов, образованию резервов и пенсионных выплат и источников их погашения, используются счета 86 "Целевое финансирование" (субсчет "На покрытие расходов Фонда"), и 26 "Общехозяйственные расходы".

При этом источниками, обеспечивающими осуществление текущей уставной деятельности, являются средства, поступившие от вкладчиков в виде целевых взносов, часть доходов от размещения пенсионных резервов, доходы от использования имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности, благотворительные взносы и др.

За счет этих средств НПФ формирует имущество, предназначенное для обеспечения своей уставной деятельности, осуществляет расходы, связанные с оформлением пенсионных договоров, управлением фондом, и иные виды расходов, включаемые в смету. Такие расходы обобщаются на счете 26 "Общехозяйственные расходы", который закрывается ежемесячно в дебет счета 86 "Целевое финансирование" (субсчет "На покрытие расходов фонда").

Также, имущество НПФ, предназначенное для осуществления некоммерческой уставной деятельности, формируется за счет совокупного вклада учредителей, который НПФ ранее учитывали на счете целевого финансирования и поступлений, что приводило к использованию средств на осуществление текущих расходов, заложенных в смету. Учитывая, что внесение совокупного вклада учредителей является гарантом исполнения НПФ своих обязательств по НПО населения, такая позиция представляется нам неоправданной. Для учета целесообразно использовать счет 83 "Добавочный капитал" (субсчет "Совокупный вклад учредителей").

Помимо некоммерческой, НПФ занимаются также и коммерческой деятельностью.

Сформированные пенсионные резервы размещаются в ценные бумаги, банковские вклады, объекты недвижимости и иные объекты, обеспечивающие сохранность и прирост пенсионных резервов.

В бухгалтерском учете НПФ действует общепринятый порядок отражения таких активов. Так, инвестиции организации в государственные и муниципальные ценные бумаги учитываются на счете 58 "Финансовые вложения". Счет 06 уже не используется, также, в отличие от ранее действовавшего порядка, приобретение объектов финансовых вложений отражается без использования счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" непосредственно по дебету счета 58 и кредиту счетов по учету активов, выбывающих в оплату этих финансовых вложений. Размещение средств пенсионных резервов в банковские вклады отражается на счете 55 "Специальные счета в банках".

Средства пенсионных резервов в объекты недвижимости подлежат учету на счетах бухгалтерского учета, в зависимости от целей приобретения.

При приобретении объектов недвижимости (зданий, помещений и т.д.) для их предоставления за плату во временное пользование с целью получения дохода они отражаются на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности". Такие объекты принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости исходя из фактически произведенных затрат на их приобретение, включая расходы по доставке, монтажу и установке с использованием счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".

При отражении в бухгалтерском учете операций по передаче имущества, составляющего пенсионные резервы фонда, управляющей компании необходимо исходить из условий заключенного договора.

Если используется договор доверительного управления имуществом, то отражение этой операции осуществляется через счет 79 "Внутрихозяйственные расходы" (субсчет "Расчеты по договору доверительного управления имуществом").

Для обобщения доходов, полученных от размещения средств пенсионных резервов, служит счет 91 "Прочие доходы и расходы". По кредиту этого счета отражаются:

- поступления, связанные с продажей и прочим списанием активов, составляющих пенсионные резервы, отличных от денежных средств в российской валюте, - в корреспонденции со счетами по учету расчетов или денежных средств;

- проценты и иные доходы по ценным бумагам - в корреспонденции со счетами учета расчетов;

- проценты, подлежащие получению либо полученные за предоставление в пользование денежных средств организации (в том числе по депозитным счетам), - в корреспонденции с дебетом счетов по учету денежных средств;

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации, - в корреспонденции со счетами расчетов или денежных средств.

Аналитический учет полученного дохода от использования средств пенсионных резервов ведется по результатам их размещения НПФ самостоятельно и через управляющего.

Доход от размещения пенсионных резервов, за исключением расходов по их размещению, направляется:

- на пополнение пенсионных резервов (отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов", соответствующий субсчет);

- на покрытие расходов, связанных с обеспечением деятельности НПФ в (дебет счета 84 в корреспонденции со счетом 86 "Целевое финансирование", субсчет "На покрытие расходов фонда").

Для НПФ обычным видом деятельности является деятельность по НПО, расходы по которой закладываются в смету. Доходы и расходы, полученные от предпринимательской деятельности, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе прочих доходов и расходов. Это связано с тем, что НПФ является некоммерческой организацией, которая, исходя из специфики своей деятельности, может заниматься предпринимательской деятельностью лишь для достижения целей, ради которых она создана.

В связи с этим объективно возникает вопрос об отражении на счетах бухгалтерского учета НПФ операции по ежемесячному списанию общехозяйственных расходов, относящихся к предпринимательской деятельности.

Учитывая, что осуществление общехозяйственных расходов НПФ по предпринимательской деятельности полностью направлено на извлечение дохода, который в целях бухгалтерского учета и отчетности отражается как прочий доход, их списание может быть отражено по кредиту счета 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы".

Доход от использования имущества, предназначенного для осуществления уставной деятельности, направляется на покрытие расходов фонда, что отражается по дебету счета 84 и кредиту счета 86 "Целевое финансирование". Кроме того, на суммы приобретенных за счет дохода от использования этого имущества объектов основных средств и иных внеоборотных активов в конце отчетного года возможна запись по дебету счета 84 и кредиту счета 83 "Добавочный капитал".

При формировании сумм, предназначенных к распределению, не следует допускать смешения имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности, и имущества, составляющего пенсионные резервы НПФ. Выполнение указанного требования достигается путем открытия отдельных субсчетов по учету активов, обязательств, доходов и расходов к счетам синтетического учета, а также средствами аналитического учета.

С 2001 г. введены новые рекомендательные формы бухгалтерской отчетности, так НПФ предоставлено право предоставления дополнительной информации в виде расшифровок к формам, указывать добавочные показатели и т.д.

Общепринятый объем форм бухгалтерской отчетности сохранен, так в состав отчетности входят форма N 1-НПФ "Бухгалтерский баланс НПФ", N 2-НПФ "Отчет о прибылях и убытках НПФ", N 3-НПФ "Отчет о движении средств целевого финансирования и резервов НПФ", N 4-НПФ "Отчет о движении денежных средств НПФ", N 5-НПФ "Приложение к бухгалтерскому балансу", N 6-НПФ "Отчет о целевом использовании полученных средств НПФ". НПФ как некоммерческая организация имеет право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности "Отчет о движении денежных средств" (форма N 4), а при отсутствии соответствующих данных - также формы N 3 и 5.

В целях совершенствования учета и отчетности в НПФ, усиления контроля за их деятельностью утверждены уточненные формы специальной годовой и квартальной отчетности о результатах деятельности, а также инструкция по заполнению и пояснительная записка.

Упорядочена отчетность фондов в части поступлений в них всех видов средств и расходов за отчетный период, о деятельности по выполнению обязательств и договоров о НПО, предусмотрено представление качественных данных о работающих с фондами компаниях по управлению активами. Введена обязательная отчетность о реализации пенсионных схем и об организационной структуре с качественными характеристиками филиалов и представительств фондов.

Утверждение отчетных форм, сроков и периодичности представления пенсионными фондами специальной отчетности об их деятельности позволило повысить качество и эффективность статистического наблюдения за состоянием и перспективами развития НПО.

С введением в учетную практику ежемесячной оперативной отчетности о выполнении фондами принятых обязательств по выплате пенсий и расчетов по выкупным суммам созданы основания для оперативной оценки финансового состояния и платежеспособности и последующего принятия необходимых мер по их санированию либо приостановлению действия лицензии до устранения выявленных недостатков.

С учетом утвержденной специальной формы ежемесячной отчетности фондов о структуре размещения средств пенсионного резерва, которая позволяет достаточно оперативно и жестко контролировать соответствие инвестиционной политики фондов требованиям правил их размещения и установленным экономическим нормативам надежности и платежеспособности, создана достаточно эффективная база оперативного мониторинга системы НПО.

Кроме того, для усиления государственного контроля за выполнением НПФ обязательств по НПО, необходимо ежегодно осуществлять актуарную оценку финансового обеспечения имеющихся пенсионных обязательств перед вкладчиками и участниками.

Отчетность НПФ по своей направленности и назначению делится на бухгалтерскую и специальную, по срокам разработки - на оперативную, квартальную и годовую.

Практически все государства, за исключением США, постепенно отказываются от своих систем учета и переходят на международную систему МСФО 26 «Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения (пенсионным планам)».

Объективными преимуществами стандартов МСФО перед национальными стандартами являются четкая экономическая логика, обобщение лучшей современной мировой практики в области учета, простота восприятия для пользователей финансовой информации.

Обобщенный характер стандартов, предусматривающий достаточно большое многообразие методов учета и отсутствие подробных интерпретаций и примеров приложения стандартов к конкретным ситуациям являются недостатками МСФО. Они устранимы, если в качестве дополнения применять актуарные стандарты и руководства.

Основу стандартов (для целей пенсионного обеспечения) составляет методика расчета финансирования пенсионных программ. Основным результатом такого расчета является определение размеров (ставок) пенсионных взносов которые должен вносить вкладчик с целью обеспечения баланса - установленного соотношения между актуарной стоимостью активов и обязательств.

Прогноз развития пенсионной системы России показывают, что значение коэффициента замещения будет уменьшаться, данная ситуация характерна и для большинства европейских стран. Выходом, на наш взгляд, является развитие института НПО.


Библиографическая ссылка

Куршаева Ф.М, Чеченова Л.С., Атмурзаев М.И., Харзинова Л.Л. ОСОБЕННОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА И ОТЧЁТНОСТИ В НЕГОСУДАРСТВЕННЫХ ПЕНСИОННЫХ ФОНДАХ // Современные наукоемкие технологии. – 2007. – № 2. – С. 24-30;
URL: http://top-technologies.ru/ru/article/view?id=24116 (дата обращения: 10.04.2020).

Предлагаем вашему вниманию журналы, издающиеся в издательстве «Академия Естествознания»
(Высокий импакт-фактор РИНЦ, тематика журналов охватывает все научные направления)

«Фундаментальные исследования» список ВАК ИФ РИНЦ = 1.074